2006 год не стал приятным исключением из правил: с нового года претерпел серьезные изменения порядок исчисления и уплаты практически всех налогов. Но в отличие от предыдущих лет поправки в налоговое законодательство были внесены заблаговременно. Остановимся на главных налоговых изменениях, произошедших с 1 января 2006 года.
Налог на добавленную стоимость
Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ внесены существенные изменения в главу 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ.
С 1 января 2006 года налогоплательщики утратили право выбора момента определения налоговой базы: "по отгрузке" или по "оплате".
Моментом определения налоговой базы теперь признается наиболее ранняя из следующих дат:
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Исключение сделано в отношении налогоплательщиков - изготовителей товаров (работ, услуг), длительность производственного цикла которых составляет свыше шести месяцев. Они вправе определять момент определения налоговой базы как день отгрузки товаров (работ, услуг). В этом случае при получении оплаты или частичной оплаты налогоплательщик одновременно с налоговой декларацией должен представить в налоговый орган контракт с покупателем или его копию, а также документ, подтверждающий длительность производственного цикла, выдаваемый уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.
При этом обязательным условием является ведение раздельного учета осуществляемых операций и сумм НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций по производству товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла.
Несмотря на исключение авансовых платежей из налоговой базы (подп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ), по-прежнему при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав у налогоплательщика сохраняется обязанность по исчислению налога. Однако не включаются в налоговую базу суммы оплаты, частичной оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ
Налогоплательщик, исчисливший налог при получении предварительной оплаты, вновь должен его начислить при отгрузке товара, а ранее начисленная сумма налога в соответствии с п. 8 ст. 171 НК РФ подлежит вычету.
Существенно изменен порядок применения налоговых вычетов. С 1 января 2006 года в соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик предъявляет НДС к вычету без учета оплаты поставщику (при соблюдении иных установленных условий). В качестве обязательного сохранено условие оплаты при применении налогового вычета по товарам, ввозимым на таможенную территорию РФ. На общих условиях подлежат вычетам суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.
В связи с введением с 1 января 2006 года единого порядка определения налоговой базы ст. 2 Федерального закона N 119-ФЗ предусмотрен переходный период.
Налогоплательщики обязаны провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2005 года. По итогам проведенной инвентаризации выявляется дебиторская задолженность за реализованные, но неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 года.
Плательщики НДС, определявшие в прошлом году налоговую базу "по оплате", продолжают ее формирование по мере поступления денежных средств до 1 января 2008 года. Если дебиторская задолженность не будет погашена до 1 января 2008 года, то она включается налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года. До 1 января 2008 года у указанной категории налогоплательщиков по-прежнему право на налоговый вычет НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, принятым на учет до 1 января 2006 года, возникнет только при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату налога. Неоплаченные суммы налога в установленный срок принимаются к вычету в первом налоговом периоде 2008 года.
Налогоплательщики, определявшие и ранее налоговую базу "по отгрузке", в 2006 году производят вычеты НДС, неоплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, принятых к учету до 1 января 2006 года, равными долями в первом полугодии 2006 года.
Федеральным законом N 119-ФЗ увеличен размер выручки от реализации товаров, работ, услуг с одного до двух миллионов рублей, дающий право организациям и индивидуальным предпринимателям применять освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика согласно ст. 145 НК РФ и определять налоговый период как квартал.
С нового года решена проблема иностранных организаций, имеющих несколько подразделений на территории РФ. Таким иностранным организациям предоставлено право самостоятельного выбора подразделения, по месту налоговой регистрации которого они будут уплачивать НДС и представлять налоговые декларации. О своем выборе они обязаны уведомить налоговые органы по месту нахождения зарегистрированных на территории РФ подразделений.
Внесены поправки в перечень операций, не подлежащих налогообложению. В частности, дополнен перечень банковских операций, освобождаемых от налогообложения НДС. Пункт 3 ст. 149 НК РФ дополнен рядом подпунктов, в их числе:
- реализация лома и отходов черных и цветных металлов;
- передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание), единицы которых не превышают 100 руб.
С 1 января 2006 года установлены особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав, а также определен порядок налогового вычета НДС при приобретении имущественных прав.
Пополнен перечень налоговых агентов, обязанных исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на добавленную стоимость. Таковыми являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков. В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость реализуемых товаров с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы НДС.
Теперь ст. 170 НК РФ содержит основания и порядок восстановления НДС, ранее принятого к вычету. Так, НДС необходимо восстановить при переходе на упрощенную систему налогообложения или уплату единого налога на вмененный доход, передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал другой организации, осуществлении операций по производству и реализации товаров, освобождаемых от налогообложения НДС. Во всех случаях восстановлению подлежат суммы налога на добавленную стоимость в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Изменен порядок определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления. С 1 января 2006 года налоговая база определяется по итогам каждого налогового периода, а не на день принятия на учет завершенного капитальным строительством объекта.
С нового года глава 21 НК РФ дополнена ст. 174.1 НК РФ, определяющей особенности исчисления и уплаты в бюджет НДС при осуществлении операций по договору простого товарищества или договору доверительного управления на территории РФ. Пункт 1 ст. 174.1 НК РФ возлагает обязанности по ведению операций, подлежащих налогообложению НДС, на участника товарищества - российскую организацию или индивидуального предпринимателя. Кроме того, на участника товарищества или доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика, в т.ч. по выставлению счетов-фактур. При этом и правом на налоговые вычеты также обладает только участник товарищества либо доверительный управляющий при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам.
Акцизы
Федеральным законом от 21.07.2005 N 107-ФЗ внесены изменения в порядок исчисления и уплаты акцизов на алкогольную продукцию, спирт этиловый денатурированный, прямогонный бензин, а также проведена индексация ставок акцизов.
С 1 января 2006 года отменяется режим налогового склада и не признается объектом налогообложения акцизами реализация организациями с акцизных складов алкогольной продукции, приобретенной у налогоплательщиков - производителей указанной продукции, либо с акцизных складов других организаций. Поэтому акцизы на алкогольную продукцию будут исчислять ее производители на дату отгрузки (передачи) покупателю. Причем при исчислении акциза применяются ставки в полном размере, установленном ст. 193 НК РФ.
Новая редакция п. 4 ст. 195 НК РФ определяет порядок исчисления акциза при обнаружении недостачи всех подакцизных товаров, а не только алкогольной продукции.
Статьей 3 Федерального закона N 107-ФЗ определен переходный период по уплате акциза по алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта до 9 процентов, поступившей на акцизные склады оптовых организаций до 1 января 2006 года. Эти организации признаются налогоплательщиками акцизов и обязаны исчислять в размере 80 или 65 процентов от установленной ставки акциза при реализации остатков алкогольной продукции. При этом уплата акциза осуществляется двумя платежами исходя из фактической реализации (передачи) за истекший налоговый период:
- не позднее 25-го числа отчетного месяца (авансовый платеж) - по алкогольной продукции, реализованной с 1-го по 15-е число включительно отчетного месяца;
- не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным, - по алкогольной продукции, реализованной с 16-го по последнее число отчетного месяца.
Федеральным законом N 107-ФЗ из ст. 183 НК РФ исключены нормы, согласно которым до 1 января 2006 года были освобождены от налогообложения акцизами операции по реализации денатурированного этилового спирта и денатурированной спиртосодержащей продукции. В связи с этим в главу 22 НК РФ введена новая ст. 179.2 "Свидетельства о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным спиртом", определяющая порядок, условия и сроки выдачи свидетельств на:
- производство денатурированного этилового спирта;
- производство неспиртосодержащей продукции (с использованием в качестве сырья денатурированного этилового спирта).
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения акцизами наряду с другими подакцизными товарами признается реализация денатурированного этилового спирта его производителями. С 1 января 2006 года в перечень объектов налогообложения включены операции получения (оприходования) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции. Получением денатрированного этилового спирта признается приобретение его в собственность.
Согласно ст. 4 Федерального закона N 107-ФЗ в отношении денатурированного этилового спирта, полученного (оприходованного) по состоянию на 1 января 2006 года, положения главы 22 НК РФ в новой редакции не распространяются.
До внесения изменений Федеральным законом N 107-ФЗ в отношении прямогонного бензина действовала "нулевая" ставка акциза. С 1 января 2006 года ставка акциза на прямогонный бензин установлена на одном уровне со ставкой акциза на автомобильный бензин с октановым числом до "80" включительно и составляет 2657 рублей за тонну. Одновременно статья 179.1 НК РФ дополнена нормой, согласно которой предусмотрена выдача свидетельства на переработку прямогонного бензина. Его могут получить организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие производство продукции нефтехимии, при котором в качестве сырья используется прямогонный бензин. Не являясь обязательным документом, наличие свидетельства позволяет не увеличивать затраты на производство продукции нефтехимии на сумму акциза. Согласно новой редакции п. 9 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные в соответствии с подп. 2 - 4 п. 1 ст. 182 НК РФ налогоплательщиком, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина, при дальнейшем использовании этого бензина в качестве сырья для производства продукции нефтехимии. Обязательным условием является представление налогоплательщиком документов, подтверждающих факт передачи самим налогоплательщиком и (или) организацией, оказывающей налогоплательщику услуги по переработке (производству), нефтепродуктов в производство. К таким документам относятся накладная на внутреннее перемещение, накладная на отпуск материалов на сторону, лимитно-заборная карта, акт приема-передачи сырья на переработку, акт приема-передачи между структурными подразделениями налогоплательщика, акт списания в производство и другое.
268093146